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Dons : de la notion fiscale de bienfaisance

Un établissement d’hébergement pour personnes âgées dépendantes (Ehpad) qui reçoit un don bénéficie-t-elle systématiquement de l’exonération prévue au profit des organismes poursuivant un but exclusif d’assistance et de bienfaisance ? Une récente décision apporte un éclairage sur ce que l’administration fiscale entend par assistance, mais surtout par bienfaisance.

Enjeux de la qualification

Une association simplement déclarée gérant un Ehpad est désignée bénéficiaire d’un contrat d’assurance-vie souscrit par une de ses résidentes. Au décès de la donataire, l’association perçoit la prime et règle les droits de mutation correspondants, soit la somme de 20 730 euros – pour un capital perçu de 54 323,32 euros net. Puis, pensant qu’elle aurait pu bénéficier d’une exonération d’impôt, elle présente une réclamation à l’administration fiscale pour demander le dégrèvement des droits acquittés. Face au refus de l’administration, l’association saisit le juge.

L’association se fonde sur les dispositions de l’article 795, 4° du code général des impôts qui prévoit que les dons et legs consentis, notamment, aux associations déclarées poursuivant un but exclusif d’assistance et de bienfaisance peuvent bénéficier d’une exonération d’impôt. Peut-on ranger les Ehpad dans cette catégorie ? La réponse est tout en nuances : il ne suffit pas que l’Ehpad soit constitué sous forme associative pour que les dons perçus soient exonérés d’impôt, encore faut-il que tous les pensionnaires accueillis relèvent de l’aide sociale.

Bienfaisance et aide sociale

Le but exclusif poursuivi par l’association gérant l’Ehpad doit être l’assistance aux personnes âgées, mais aussi la bienveillance ou la bienfaisance. Concernant l’assistance, il n’était pas contesté que l’Ehpad poursuivait ce but. Concernant la bienfaisance, le premier juge avait considéré que l’association poursuivait un but exclusif de bienveillance, même si elle n’accueillait pas seulement des bénéficiaires de l’aide sociale, au motif que « les personnes en situation précaire ou difficile » ne sauraient être réduites aux personnes bénéficiant de l’aide sociale et que « les personnes confrontées à la vieillesse paraissent tout autant pouvoir être qualifiées de personnes en situation précaire ou difficile ».

Il faut cependant distinguer l’interprétation de l’administration fiscale de celle du Conseil d’État. Pour l’administration fiscale, les activités d’assistance et de bienfaisance « consistent à secourir, sinon d’une manière absolument gratuite, du moins sans but lucratif, les personnes dépourvues de ressources et, notamment, celles qui bénéficient de la législation sur l’aide sociale (indigents, vieillards, infirmes, malades) » (Doc. adm. 7 C 1464 du 20 déc. 1996). De son côté, le Conseil d’État a reconnu le caractère de bienfaisance à une association dont l’objet était exclusivement l’aide à des personnes démunies et dont la gestion était désintéressée (CE 10 janv. 1994, n° 138972), ce qui laissait à l’association gérant l’Ehpad l’espoir que sa demande aboutisse.

Cependant, dans une circulaire du 23 juin 2010 relative à la procédure applicable au régime de libéralités consenties aux associations, le ministre de l’Intérieur avait pris la peine de préciser qu’une association gérant un Ehpad « qui n’accueille pas de personnes relevant de l’aide sociale n’est pas une association de bienfaisance », lequel argument a été repris dans une réponse ministérielle publiée le 21 mai 2019 (AN, question n° 8961). Dans cette réponse, le ministre de l’Économie et des Finances a rappelé que les associations simplement déclarées et non reconnues d’utilité publique peuvent bénéficier de l’exonération prévue par l’article 795, 4o du CGI sous réserve qu’elles poursuivent un but exclusif d’assistance et de bienfaisance et que tel n’est pas le cas, en général, des organismes privés à but non lucratif ayant pour mission de gérer un Ehpad, qui n’intervient pas exclusivement au profit de personnes en situation de détresse et de misère.

En appel, les juges procèdent à un décompte : sur les 80 pensionnaires de l’Ehpad, seuls 26 bénéficient de l’aide sociale. Les juges estiment que dans la mesure où les personnes accueillies par l’Ehpad ne sont pas toutes démunies matériellement, celui-ci ne poursuit qu’un but exclusif d’assistance mais non de bienveillance. Ils infirment le jugement de première instance et valident la position de l’administration.